Как отразить в учете организации, применяющей УСН, продажу здания склада

Как отразить в учете организации, применяющей УСН (объект налогообложения “доходы, уменьшенные на величину расходов”), продажу здания склада (отраженного в составе основных средств (ОС)) на условиях рассрочки оплаты, если за предоставленную рассрочку проценты не взимаются?

Стоимость здания склада (объекта недвижимости) по договору продажи недвижимости составила 900 000 руб. Первоначальная стоимость здания по данным бухгалтерского учета – 1 000 000 руб., сумма начисленной на дату передачи покупателю амортизации – 440 000 руб. Срок полезного использования здания – 25 лет, до момента продажи оно эксплуатировалось организацией более 10 лет. Объект недвижимости полностью оплачен в отчетном периоде приобретения. Здание передано покупателю 31 июля, переход права собственности на здание к покупателю зарегистрирован 10 августа. Рассрочка предоставлена покупателю до 31 октября, ежемесячные платежи составляют 300 000 руб. и уплачиваются в последний день текущего месяца начиная с августа. Денежные средства в размере ежемесячных платежей поступили от покупателя в установленный договором срок.

 

Гражданско-правовые отношения

По договору купли-продажи недвижимого имущества (договору продажи недвижимости) продавец обязуется передать в собственность покупателя объект недвижимого имущества, в данном случае здание склада (п. 1 ст. 549 Гражданского кодекса РФ).

Передача здания осуществляется путем его предоставления покупателю и подписания сторонами соответствующего документа о передаче (передаточного акта). При этом обязательство продавца передать здание покупателю считается исполненным (если иное не предусмотрено законом или договором) (п. 1 ст. 556 ГК РФ).

Переход права собственности на здание склада по договору продажи недвижимости к покупателю подлежит государственной регистрации. Право собственности на объект недвижимости у покупателя возникает с момента государственной регистрации (п. 2 ст. 223, п. 1 ст. 551 ГК РФ) <*>.

В рассматриваемой ситуации организация реализует объект недвижимости на условиях рассрочки оплаты, что допускается положениями п. 1 ст. 486, п. п. 1, 3 ст. 489 ГК РФ.

Если иное не предусмотрено договором купли-продажи, объект недвижимости, проданный на условиях рассрочки оплаты, до момента полной оплаты покупателем признается находящимся в залоге у продавца, т.е. в этом случае возникает ипотека в силу закона (п. п. 1, 5 ст. 488 ГК РФ, п. п. 1, 2 ст. 1 Федерального закона от 16.07.1998 N 102-ФЗ “Об ипотеке (залоге недвижимости)”). Ипотека в силу закона подлежит государственной регистрации без уплаты государственной пошлины. Государственная регистрация ипотеки в силу закона удостоверяется путем надписи на документе, являющемся основанием возникновения права собственности залогодателя на имущество, обременяемое ипотекой (п. 1 ст. 19, п. 2 ст. 20, п. 2 ст. 22 Федерального закона N 102-ФЗ). В данном случае таким документом является договор купли-продажи недвижимости.

Бухгалтерский учет

На дату передачи здания покупателю происходит выбытие объекта недвижимости из состава объектов ОС (независимо от факта государственной регистрации перехода права собственности на здание к покупателю), поэтому его стоимость подлежит списанию со счета 01 “Основные средства” (п. 29 Положения по бухгалтерскому учету “Учет основных средств” ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, п. 76 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

При этом доходы и расходы, связанные с продажей здания склада, признаются на дату перехода права собственности на него к покупателю (пп. “г” п. 12, п. 16 Положения по бухгалтерскому учету “Доходы организации” ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. 19 Положения по бухгалтерскому учету “Расходы организации” ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Напомним, что доходы и расходы от выбытия объекта ОС признаются в качестве прочих (п. 31 ПБУ 6/01, п. 7 ПБУ 9/99, п. 11 ПБУ 10/99).

В рассматриваемой ситуации переход права собственности на объект недвижимости зарегистрирован в месяце, следующем за месяцем передачи здания покупателю.

При передаче покупателю объекта недвижимости, переход права собственности на который подлежит государственной регистрации, для отражения стоимости выбывшего объекта ОС до момента признания доходов и расходов от его выбытия может использоваться счет 45 “Товары отгруженные” (аналитический счет, например, 45-ос “Переданные объекты недвижимости”) (с учетом разъяснений Минфина России, приведенных в Письмах от 27.01.2012 N 07-02-18/01 “Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2011 год”, от 22.03.2011 N 07-02-10/20 (доведено до нижестоящих налоговых органов Письмом ФНС России от 31.03.2011 N КЕ-4-3/5085@)).

На дату регистрации перехода права собственности на здание склада при условии того, что продажа осуществляется на условиях коммерческого кредита (в том числе рассрочки оплаты), организация должна признать прочий доход от продажи объекта недвижимости в полной сумме, установленной договором (п. п. 10.1, 6.2, пп. “г” п. 12 ПБУ 9/99).

Признание дохода от продажи здания склада отражается по дебету счета 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками” и кредиту счета 91 “Прочие доходы и расходы”, субсчет 91-1 “Прочие доходы”. Одновременно с признанием дохода записью по дебету счета 91, субсчет 91-2 “Прочие расходы”, и кредиту счета 45, аналитический счет 45-ос, признаются расходы, связанные с продажей здания, в виде остаточной стоимости здания (Инструкция по применению Плана счетов).

Кроме того, на дату государственной регистрации перехода права собственности договорная стоимость объекта недвижимости включается в состав полученных обеспечений и отражается на забалансовом счете 008 “Обеспечения обязательств и платежей полученные” (Инструкция по применению Плана счетов). Это обусловлено тем, что до окончания расчетов по договору купли-продажи объект недвижимости находится в залоге у продавца. На дату окончания расчетов сумма обеспечения списывается с забалансового учета.

Налог, уплачиваемый при применении УСН

Организация, применяющая УСН, признает доход от реализации объекта недвижимости, учитываемого в составе ОС, на даты фактического получения денежных средств от покупателя (п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 249, п. 1 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ).

Напомним, что стоимость объекта недвижимости (объекта ОС) была признана организацией расходом в налоговом периоде его приобретения и ввода в эксплуатацию (пп. 1 п. 1, пп. 1 п. 3 ст. 346.16, пп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Заметим: если объект ОС реализован до истечения сроков, установленных п. 3 ст. 346.16 НК РФ, организация обязана пересчитать налоговую базу за весь период пользования таким ОС с момента его учета в составе расходов до даты реализации с учетом положений гл. 25 НК РФ и уплатить дополнительную сумму налога и пени. В рассматриваемой ситуации объект ОС со сроком полезного использования, превышающим 15 лет, эксплуатировался в организации более 10 лет, следовательно, данной обязанности у организации не возникает.

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 01:

01-э “Основные средства в эксплуатации”;

01-в “Выбытие основных средств”.

К балансовому счету 45:

45-ос “Переданные объекты недвижимости”.

 

Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ
На дату передачи недвижимости покупателю
Списана первоначальная стоимость объекта недвижимости 01-в 01-э 1 000 000 Акт о приеме-передаче здания (сооружения)
Списана начисленная амортизация по выбывающему объекту недвижимости 02 01-в 440 000 Акт о приеме-передаче здания (сооружения)
Отражена передача объекта недвижимости покупателю

(1 000 000 – 440 000)

45-ос 01-в 560 000 Акт о приеме-передаче здания (сооружения)
На дату регистрации перехода права собственности (10 августа)
Признан прочий доход от продажи здания склада 62 91-1 900 000 Акт о приеме-передаче здания (сооружения),

Документы, подтверждающие дату регистрации перехода права собственности

Остаточная стоимость проданного объекта недвижимости признана прочим расходом 91-2 45-ос 560 000 Бухгалтерская справка
Отражена договорная стоимость недвижимости, переданной на условиях рассрочки платежа и находящейся в залоге 008 900 000 Бухгалтерская справка
31 августа, 30 сентября, 31 октября
Получены денежные средства от покупателя в размере ежемесячного платежа за предоставленную рассрочку оплаты 51 62 300 000 Выписка банка по расчетному счету
31 октября
Отражено прекращение залога объекта недвижимости 008 900 000 Бухгалтерская справка

 

——————————–

<*> За государственную регистрацию прекращения прав в связи с переходом права к новому правообладателю государственная пошлина не уплачивается (пп. 8.1 п. 3 ст. 333.35 НК РФ). Государственную пошлину за государственную регистрацию перехода права собственности на недвижимое имущество по договору купли-продажи недвижимости, предусмотренную пп. 22 п. 1 ст. 333.33 НК РФ, уплачивает покупатель недвижимости. По данному вопросу см. также Письма Минфина России от 16.06.2011 N 03-05-06-03/46, от 17.10.2011 N 03-05-05-03/35.